摘 要：会计监管随着会计舞弊事件的出现而成为人们关注的焦点，世界各国都在努力探索如何建立有效的会计监管体制。本文通过分析美国《萨邦斯奥克斯利法案》中与会计监管体制有关内容以及结合我国实际情况，从健全内部控制等几个方面对完善我国的会计监管体制进行了探讨。

关键词：萨邦斯奥克斯利法案 会计舞弊 会计监管 启示

近年来，国内外上市公司会计舞弊现象此起彼伏、屡禁不止，从美国的安然、世通、施乐等会计造假案到我国国内的郑百文、银广夏、蓝田股份等一系列会计舞弊事件，可以看出目前上市公司会计舞弊已到了非常严重的程度。会计舞弊不仅重重地挫伤了广大投资者的信心，破坏了证券市场健康运营的秩序，更使会计执业界面临着前所未有的信誉危机！因此如何加强与提高会计监管，杜绝上市公司会计舞弊已成为当前会计监管界的首要任务。

一、萨邦斯奥克斯利法案出台的历史背景

2001年12月，美国最大的能源公司——安然公司，突然申请破产保护，此后，美国上市公司会计舞弊丑闻不断，规模也屡创新高，先是2002年6月的美国第二大长途电话和数据公司世界通信公司涉嫌会计舞弊，而后是美国办公设备巨人施乐、默克等公司，为了改变这一局面，2002年7月30日美国国会和政府通过了《萨邦斯奥克斯利法案》（以下简称法案），法案的另一个名称是公众公司会计改革与投资者保护法案。法案全文共分11章80条，不仅对美国1933年的《证券法》和1934年的《证券交易法》的许多内容作了修改补充，而且对会计行业的监管、审计独立性、财务信息披露、公司责任、证券分析师行为、证券交易委员会的权利和职责以及法律责任等作了新的规定。

二、法案与会计监管的有关条款

（一）与内部会计监管的有关条款

新法案主要强调公司治理结构的重要意义，规定了与公司会计信息相关的各责任主体的组成、职权和责任；法案要求公司审计委员会的成员必须全部都是独立（非执行）董事、审计公司的选任由审计委员会决定，并直接向其负责报告；扩大审计委员会的会计监督权与明确财务报告编制的责任主体，明确要求公司的首席执行官（CEO）与首席财务官（CFO）签署财务报表以示负责；同时加大了对公司高层以管理人员会计舞弊的处罚力度。

（二）与外部会计监管的有关条款

1、提高了注册会计师的独立性。独立性是注册会计师审计的灵魂，也是注册会计师行业生存和发展的源泉。但经过上百年的发展，注册会计师审计的独立性在某些方面，尤其是在利益驱动下被无形削弱了。为了提高注册会计师的审计质量，重新树立注册会计师的诚信形象，该法案规定：禁止执行公众公司审计的会计师事务所为审计客户提供列入禁止清单的非审计服务，未明确列入禁止清单的非审计服务也要经过公司审计委员会的事先批准；建立审计合伙人定期强制的轮换制度，规定审计合伙人和复核合伙人每5年必须轮换；同时建立了注册会计师审计回避制度，避免利益冲突，规定如果公司首席执行官、首席财务官等高级管理者在前一年内曾在会计师事务所任职，该事务所则被禁止为这家公司提供法定审计服务。

2、成立了公众公司会计监督委员会。多年来，美国注册会计师审计的日常监督检查主要由注册会计师行业的自律组织——美国注册会计师协会行使。但由于该协会在其资金来源、人员安排、技术支持等方面都与会计师事务所（特别是大型事务所）有密切联系，这就对其注册会计师行业的监督受到质疑。该法案规定建立一个独立的美国注册会计师的监督机构——公众公司会计监督委员会，实施对美国注册会计师行业的监督。法案为了提高公众公司会计监督委员会的独立性，规定其资金来源主要来自于公开发行证券的公司，委员会为处理会计师事务所的注册申请和年度报告所发生费用的资金来源，通过各会计师事务所缴纳的注册费和年费解决。

3、会计制度和审计准则制定方向的改变。根据美国1933年《证券法》和1934年《证券交易法》规定的要求，美国当时成立了会计准则制定机构，开始着手公认会计原则的制定工作，之后数次变更演化为目前财务会计准则委员会（FASB），与此同时，会计准则的制定方向也发生了较大变化。尤其是随着经济业务的日趋复杂和会计诉讼案件的日益增多，注册会计师为了降低自身的审计风险，要求会计准则制定机构提供越来越详细的、甚至能够与会计实务问题相对应的会计标准，从而导致美国会计准则日趋繁杂而具体，会计准则逐步演变为会计规则，偏离了会计原则的发展方向，甚至一些会计准则或者规则的规定与基本会计原则相背离或者相冲突。企业会计人员和注册会计师也只是一味地迎合会计准则的具体要求，而在一定程度上忽视了（或者为了钻准则的空子故意忽视）经济交易的实质，从而在对某些交易的处理上丧失了基本的会计职业判断要求。美国这一以规则为基础的会计准则体系的缺陷在安然公司会计造假案中得到了较为充分地暴露，因此，美国改革以规则为基础的会计准则体系，转向以原则为基础的会计准则体系，堵塞会计准则中存在的漏洞，成为提高会计信息质量，保护投资者利益的必然之举。

4、强化了财务信息披露。法案对如何强化企业财务信息的披露作了许多严格而具体的规定，目的是尽可能地提高财务信息披露的透明度和及时性，包括：定期报告（包括年度报告和季报告）除应当反映出已经注册会计师根据公认会计原则和证券交易委员会的有关规定所确认的重大调整外，还应包括所有重大的资产负债表外业务、协议、义务，以及与那些有可能对公司当期或者未来财务状况、经营成果、现金流量以及对收入费用的主要构成等产生重大影响的未合并实体之间的关系等；涉及公司管理层和主要股东的交易的披露；管理层的内部控制评估报告及其注册会计师报告的披露；公司高级财务人员道德守则遵守情况的披露；审计委员会中财务专家信息的披露；财务信息迅速而实时地向公众披露；定期信息披露的复核，证券交易委员会应当经常而且系统地复核公开发行证券的公司所披露的定期报告等。

5、加大了违法责任处罚。对违法行为法案规定了具体而严厉的处罚措施：对编制违法违规财务报告的刑事责任，最高可处500万美元罚款或者20年监禁；篡改文件的刑事责任，最高可处20年监禁；证券欺诈的法律责任，最高可处25年监禁；对举报者进行打击报复的法律责任，最高可处10年监禁。同时法案提高对公司高管及白领犯罪的刑事责任，比如对于有企图或者合谋犯罪的行为，将受到与犯罪行为同样的处罚；使用邮件或者电传进行欺诈的行为，也将收到相应的刑事处罚等。

三、法案对我国会计监管的启示

（一）健全以内部控制为主的内部会计监管体制

由于内部控制制度的健全是建立在完善的公司治理结构基础之上，虽然目前我国上市公司治理结构基本上采用现代公司治理结构，但由于历史问题，我国上市公司治理结构还存在着许多问题，借鉴美国的经验同时考虑到我国自身的特点，目前可采取的措施有：加速国有股减持工作，通过减持国有股权，稀释股权的集中度，减少控股股东或内部人的控制；完善股东代表大会制度，改法定投票制度为累积投票制度，积极推动中小股东能够选举自己信任的董事进入董事会，在一定程度上防范大股东侵犯中小股东的利益；在董事会下设置全部由外部董事（非执行董事）组成的审计委员会，另外加上我国监事会的存在，这样就形成了具有我国特色的对公司管理当局的双重监督，在这种情况下，管理当局很难再做出对利益相关者不利的过分举动，从而为防范会计舞弊提供了有力保障。

（二）完善注册会计师行业监管体系

多年来，对于注册会计师行业的监管问题，素有争论，从各国的实践来看，既有采取自律监管模式的，也有采取政府监管模式的，还有的采取政府监管与行业自律混合的监管模式。安然等会计舞弊案件暴露出美国以公共监管委员会为代表的自律监管制度的严重缺陷和漏洞。由此，我们可以深刻认识到，在当今这样一个极其复杂的多方博弈的市场经济中，仅仅靠行业的自律性组织来进行会计监督是不够的，会计制度和准则完全由民间机构制定，其权威性必然遭到削弱，其监督实施的效率也较低，而且会降低制定机构的独立性，因此我国应根据“法律规范、政府监督、行业自律”的基本监督思路，构建以政府监管为主导，以行业自律管理为补充的注册会计师行业监管体系。

（三）从制度上保证注册会计师审计的独立性

导致注册会计师独立性受损的最主要原因，就是会计师事务所同时向客户提供审计业务和非审计的会计咨询业务。由于利益的驱动和生存的压力，各会计师事务所在传统的审计业务之外寻求新的业务拓展，非审计服务业务逐渐成为会计师事务所的一项重要的收入来源，甚至取代了传统的核心业务——审计业务的收入。然而，会计师事务所提供非审计业务好比一把“双刃剑”，在给会计师事务所带来额外收益的同时，使执行审计业务的注册会计师应具备的客观性和独立性受到严重的削弱。安然等一系列上市公司的会计舞弊案件告诉我们，注册会计师在这些公司的财务欺诈中负有不可推卸的责任，甚至起了“推波助澜”的恶劣作用。近年来，我国证券市场会计信息的严重失真日益引起人们的关注，东方锅炉、银广夏、琼民源、蓝田股份等一系列会计舞弊案件，人民至今记忆犹新。在我国应该尽快制定有关政策，明确规定会计师事务所在向公开发行证券的公司提供审计服务业务的同时不能提供非审计服务，加强对注册会计师从事咨询业务的监管，至少目前应该禁止会计师事务所既承担上市公司的咨询业务，又承担财务审计业务，从制度上保证注册会计师的独立性。

（四）健全我国会计监管的法律法规体系

民事责任是治理会计舞弊的有力措施。健全的会计监管法律体系应是民事、行政和刑事责任三者并重、缺一不可。我国现有的会计监管法律法规偏重对违法、违规者行政、刑事责任的追究，忽视对遭受损害的投资者的民事赔偿责任，使上市公司、会计师事务所造假的成本很低，而利润很高，这在一定程度上助长了违法、违规者的侥幸心理。因此，我们应借鉴法案尽快修订与完善我国的《注册会计师法》及与行业监管有关的会计、证券、司法等方面的法律、法规。其中《注册会计师法》应特别就下列问题做出明确规定：注册会计师行业监管体系；政府各监管部门的权责范围及其协调机制；行业协会的性质、职能、机构建设和自律管理机制；市场准入条件及限制、市场公平、平等竞争及反垄断；注册会计师及会计师事务所的民事赔偿责任，注册会计师因串通舞弊或重大过失而不能发现上市公司重大舞弊行为，致使投资者和债权人蒙受损失的，应当承担民事赔偿责任，处罚手段应由目前的行政处罚为主逐步过度到经济处罚为主，充分利用经济杠杆迫使注册会计师强化风险意识，提高执业水平。

（五）加速我国会计准则体系的国际化进程

美国会计准则几经演变后成现在繁杂而具体的会计规则，它包括美国财务会计准则委员会发布的会计准则公告、紧急问题工作组发布的问题解释、美国注册会计师协会和证券交易委员会发布的有关会计规则等，它们中许多都是根据实务中出现的某一问题而专门制定的，因此不少会计准则实际上是会计规则，其致命的一点是偏离了会计原则的发展方向，所以该法案坚持以原则为基础，改革以规则为基础的美国会计准则，显示出美国会计准则的制定将发生方向性转变。目前国际上主要有两套会计准则，一是以规则为基础的美国会计准则（或者叫美国公认会计原则）；二是以原则为基础的国际财务报告准则，包括原国际会计处理原则。国际财务报告准则只规定各有关经济交易通用会计处理原则，不规定具体专项准则与会计处理方法，简单、适用，公司会计和注册会计师可以根据具体的经济交易事实，按照国际财务报告准则规定的原则进行会计处理，它在一定程度上能够比美国会计准则更加经受得住时间演变和交易创新的考验。我国制定财务准则一定要按照世界各国公认并采用的国际财务准则的要求，以原则为基础制定与世界接轨的财务准则。切不可像美国会计准则体系那样具体、细化，偏离财会方向，给弄虚作假者有可乘之机。原则导向型的会计模式还可遏制财务报告日趋复杂化的势头，并能对新出现的问题做出快速反应。随着全球经济和国际资本市场的一体化，各国的会计准则纷纷向国际标准靠拢，尤其欧盟各国、澳大利亚等国家自2005年起统一采用国际财务报告准则之后，这已成为不可逆转的国际潮流，因此应加速我国会计准则体系的国际化的进程。当然，我国不能一味照搬原则导向，而要结合国情制定出能遏制会计舞弊的准则。

四、结束语

美国的会计监管体制是被我国借鉴得最多的，安然系列会计舞弊事件及其后续治理措施加深了我们对这一体制的认识与理解。我国目前虚假会计信息的状况无论是在范围还是在舞弊案件的恶劣程度都远超过美国。美国的经验告诉我们：有效的会计监管是一项复杂的系统工程，必须从各个方面进行统一协调、综合平衡，它是保证会计工作有序进行的必要手段，也是不断提高会计信息质量的必要保证，最终达到防范会计舞弊的目的。

参 考 文 献

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